Vers la fin de la souveraineté fiscale ?


Par  Sandrine QuiliciPictet & Cie

La compétence des Etats membres de l’Union en matière de fiscalité directe se heurte souvent au droit communautaire, et plus particulièrement au principe de libre circulation des capitaux – Les exemples abondent et il faut s’en inquiéter puisque c’est le juge communautaire qui s’immisce dans les choix économiques des Etats et ne les laisse plus libres de définir leurs priorités.

En France, il y a longtemps que la finalité de l’impôt n’est plus cantonnée au seul financement de la dépense publique. L’impôt est principalement envisagé comme un outil de financement de la politique économique et c’est ce qui explique la multitude de régimes dérogatoires incitatifs en faveur, notamment, du capital-investissement, du logement social ou encore du mécénat.
L’importance du déficit budgétaire pose bien évidemment la question du devenir de ces niches fiscales. Cette interrogation – éminemment politique et en proie aux lobbies -, qui s’enlise et ne débouche sur rien de bien concret en interne, est en train de prendre une dimension particulière au niveau européen.
Respect du droit communautaire.
Certes, la fiscalité directe est censée relever de la compétence souveraine des Etats membres. Pourtant, la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE, anciennement CJCE) en a décidé autrement lorsqu’elle a jugé que cette compétence devait toujours s’exercer dans le respect du droit communautaire (CJCE, 28 janv. 1986, C-270/83, Commission c/France ; CJCE, 14 oct. 1999, aff. 439/97, Sandoz), et plus précisément des grandes libertés protégées par le traité, à savoir la libre circulation des personnes (art. 45 et 49 Traité de fonctionnement de l’Union européenne – TFUE) et la libre circulation des capitaux (art. 63 TFUE).
Sur la base de ces principes, nombre de dispositifs fiscaux ont dû être soit abrogés (l’ancien article 167 bis du CGI relatif à l’exit tax), soit réécrits (l’article 209 B du CGI, l’article 123 bis, les articles 990 D et suivants relatifs à la taxe de 3 %, les articles 200, 238 bis et 885-0 V bis A du CGI visant les réductions d’impôt en faveur du mécénat).
Autres dispositions du traité susceptibles de s’appliquer à la fiscalité : celles relatives aux aides d’Etat. Le traité charge, en effet, la Commission de veiller à ce que les Etats membres ne mettent pas en œuvre des aides incompatibles avec le marché commun. Sont ainsi visées les aides accordées aux moyens des ressources de l’Etat, sous quelque forme que ce soit, qui faussent ou menacent de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions, au travers d’exonérations d’impôts ou autres crédits d’impôt.
En cas d’aides illégales, la Commission peut mettre en demeure les Etats de prendre toutes les mesures nécessaires auprès des bénéficiaires afin de récupérer le montant de l’avantage octroyé (cf. remise en cause par la Commission du régime de l’article 44 septies du CGI, régime fiscal mettant en place une exonération d’impôt sur les bénéfices dans le cadre de la reprise d’entreprises en difficulté – Communiqué de la Commission IP /03/1738 du 16 déc. 2003 et IP/10/529 du 5 mai 2010).
Afin de mieux comprendre l’impact du droit communautaire sur la fiscalité française, il nous paraît intéressant de revenir sur un certain nombre de cas concrets.

Retenue à la source sur les dividendes de source française versés à des organismes sans but lucratif (OSBL) étrangers.
Le Code général des impôts (CGI) avait introduit un traitement différencié des dividendes de source française selon qu’ils étaient versés à des OSBL français ou étranger. Ainsi, les premiers étaient totalement exonérés d’impôt alors que les seconds subissaient une retenue à la source de 25 %. Le Conseil d’Etat saisi de cette question a considéré que cette situation était contraire au principe de libre circulation des capitaux (CE, 13 fév. 2009, n°298108, Sté Stichting Unilever Pensioenfonds Progress).
Le législateur n’a eu d’autre choix que de tirer les conséquences de cette décision et a instauré une imposition au taux de 15 % sur les dividendes de source française versés à des OSBL français ou européens (cf. art. 34 de la loi de Finances rectificative pour 2009, n° 2009-1674 du 30 décembre 2009).

Le régime des dons transfrontaliers.
A la suite d’un arrêt de la CJUE rendu à l’encontre de l’Allemagne sur le fondement de la libre circulation des capitaux, la France a dû modifier sa législation relative aux différentes réductions d’impôts (impôt sur le revenu, impôt sur les bénéfices et ISF) au titre des dons consentis à des OSBL (CJUE, 27 janv. 2009, aff. C-318/07, Hein Persche). Alors que l’avantage fiscal ne bénéficiait qu’aux seuls dons consentis à des OSBL établis en France, la loi de Finances rectificative pour 2009 l’a étendu aux dons consentis à des organismes situés dans un Etat membre de l’UE ou de l’EEE.

Retenue à la source sur les dividendes d’origine française versés à des fonds d’investissement étrangers.
L’article 119 bis 2 du CGI dispose que les distributions de dividendes réalisées par des sociétés françaises à des OPCVM non résidents sont soumises à une retenue à la source alors que les OPCVM de droit français sont exonérés de toute imposition. Sur ce sujet, la France est attaquée de toute part.
Le feu vert a été lancé par une arrêt de la CJUE selon lequel le principe de libre circulation des capitaux s’oppose à ce que la législation d’un Etat membre, la Finlande en l’espèce, exonère de taxation un fonds d’investissement résident qui percevrait des dividendes d’une société résidente et impose un fonds d’investissement étranger percevant ces mêmes dividendes (CJCE, 18 juin 2009, aff. 303/07, Aberdeen Property Fininvest Alpha Oy).
Puis la Commission européenne a adressé directement à la France un avis motivé, le 18 mars 2010 (IP/10/300), lui enjoignant de mettre un terme à ce traitement fiscal discriminatoire. Parallèlement, nombre de fonds d’investissement étrangers ont introduit des requêtes, principalement devant le TA de Montreuil, dont l’objet est de récupérer la retenue à la source indûment payée. L’enjeu financier pour la France s’élèverait à environ 4,5 milliards d’euros ! Ce contentieux est aujourd’hui pendant devant la CJUE saisie d’un côté d’une question préjudicielle posée par le Conseil d’Etat, et de l’autre par la Commission qui ne digère pas le silence de la France concernant sa demande (cf. IP/11/603.

Menaces sur les régimes d’investissements locatifs.
La Commission européenne a demandé à la France, le 16 février dernier, de modifier certains de ses régimes d’investissements locatifs car contraires à la libre circulation des capitaux. En effet, le bénéfice de l’amortissement n’est réservé qu’aux investissements immobiliers réalisés sur le territoire national (cf. IP/11/160). La France a fait savoir à la Commission qu’elle n’entendait pas remettre en cause les aides fiscales à l’investissement locatif. Cette affaire va, une fois de plus, se terminer devant la CJUE qui a déjà rendu un décision contre l’Allemagne dans une affaire similaire (CJUE, 15 octobre 2009, aff. C-35/08, Grundstücksgemeinschaft Busley).

Une situation préoccupante.
Ainsi que nous pouvons le constater, le droit communautaire, et plus particulièrement le principe de libre circulation des capitaux, fait du dégât dans notre législation fiscale. Si l’on peut toutefois s’en féliciter, lorsque le législateur s’érige en gardien de la morale fiscale en prenant des textes qui sous-entendent la mauvaise foi du contribuable et sanctionne aveuglément certains comportements, on peut en revanche s’en inquiéter lorsque le juge communautaire s’immisce dans les choix économiques des Etats membres et ne les laisse plus libres de définir leurs priorités.
L’harmonisation de la fiscalité directe devrait être définie dans le cadre des institutions politiques européennes, et non à marche forcée par le juge. L’absence de concertation entre les Etats et l’application aveugle du traité aboutissent à des situations absurdes comme le fait d’exiger des Etats membres que le transfert de recettes qu’ils réalisent par le biais de mesures fiscales incitatives s’opère également au profit des Etats voisins. Cette situation est d’autant plus préoccupante que, contrairement aux autres grandes libertés protégées par le traité, le principe de libre circulation des capitaux a vocation à s’appliquer également à l’égard des pays tiers à l’Union européenne !
Il n’y a plus qu’à espérer que cette jurisprudence ait un effet positif en poussant les Etats à faire le tri dans leurs « niches fiscales » et à ne conserver que celles qui s’appliquent de manière non discriminatoire, qui se justifient par une raison impérieuse d’intérêt général, qui sont propres à garantir la réalisation de l’objectif qu’elles poursuivent sans aller au-delà de ce qui est nécessaire pour l’atteindre. En effet, pour qu’une mesure portant atteinte à une liberté protégée par le traité évite les foudres de la CJUE, il est impératif qu’elle remplisse ces quatre conditions.

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